23 | II Série A - Número: 130S1 | 7 de Setembro de 2007

exercício do poder de derrogação ferem excessivamente, segundo cremos, a garantia de tutela jurisdicional efectiva e o direito à reserva da privacidade.
É certo que a derrogação não é automática, nem imediata, dependendo de uma decisão da administração fiscal, vinculada a três parâmetros. Por expressa remissão do n.º 2, que se intenta acrescentar ao artigo 69.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, essa medida integra-se nas diligências suplementares previstas na actual alínea e) do mesmo artigo, e estas só devem ser ordenadas quando se revelem «manifestamente indispensáveis à descoberta da verdade material». Por outro lado, o novo n.º 2 precisa que o acesso aos documentos bancários deve circunscrever-se aos «relativos à situação tributária objecto de reclamação» e só pode ser determinado «sempre que fundadamente se justifique face aos factos alegados pelo reclamante». Indicações análogas às duas últimas foram introduzidas no artigo 110.º, quando se alargou à impugnação judicial o regime de derrogação.
Simplesmente, a efectiva consistência prática destes resguardos só pode ser valorada tendo em conta a sua exequibilidade e em articulação com os restantes aspectos do regime legal.
Quanto à primeira, é manifesto que a limitação do acesso aos dados bancários que tenham a ver com a situação tributária corresponde a um simples «voto pio», tendendo a ficar irremediavelmente letra morta, na praxis corrente da actividade da administração tributária. De facto, a selecção, de entre a massa dos documentos disponíveis, das informações que interessam à decisão da reclamação ou da impugnação judicial, implica uma consulta e análise de todos os elementos respeitantes à relação ou relações bancárias do contribuinte. Se este tiver contactos negociais com mais do que uma instituição, todos os documentos a eles referidos terão que ser inspeccionados, para se poder identificar os que interessam à comprovação da situação em litígio.
Para a delimitação do acesso, com solicitação apenas das informações atinentes ao caso, seria necessário que a administração fiscal dispusesse de conhecimento antecipado, de forma precisa, da localização dos dados relevantes, o que, na maioria dos casos, não acontecerá, sobretudo quando o regime prescinde da audiência prévia do interessado, como acima se explicitou. Pelo que o critério da justa medida (aqui, a medida dos fundamentos alegados), que aquelas indicações normativas visam salvaguardar, não poderá, em muitíssimas situações, ser respeitado.
É certo que a decisão tem que ser fundamentada (o que já resultaria do artigo 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa, do artigo 77.º da Lei Geral Tributária e do artigo 123.º do Código do Procedimento Administrativo) e notificada ao contribuinte (artigo 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa e artigo 77.º, n.º 6, da Lei Geral Tributária). Tendo este conhecimento da diligência, poderá vir espontaneamente fornecer informações que permitam a identificação precisa dos dados relevantes.
Mas, por um lado, é o próprio princípio do inquisitório que não permitirá à administração dar como certo que são apenas esses os elementos comprovativos, pelo que ela não ficará dispensada, em princípio, de alargar a investigação, de modo a obter uma certificação segura. Por outro lado, nada na lei impede que, simultaneamente com a notificação ao contribuinte, a administração faça seguir a notificação à entidade bancária, não esperando por uma eventual reacção de cooperação do visado. E então dependerá da atitude desta entidade a possibilidade de uma participação auxiliar do contribuinte.

18.5 — Se é assim quanto ao primeiro objectivo enunciado, o de prossecução da verdade fiscal, o que dizer do segundo, o de «impedir que (…) a contestação de actos tributários perante a administração seja utilizada como meio dilatório do pagamento da dívida tributária», ou, como vem expresso no relatório sobre o combate à evasão e à fraude fiscais, reproduzido na exposição de motivos da proposta de lei, como «um meio de dissuadir a litigância menos sustentada»? Trata-se, em primeira linha, de uma razão de conveniência ou de utilidade, de uma policy, não de um principle, como diria Dworkin, ainda que, indirectamente, o funcionamento eficiente do sistema fiscal se repercuta na realização da justiça fiscal.
Ora, razões de utilidade não podem ser invocadas para restringir direitos com estatuto dos direitos, liberdades e garantias.
De todo o modo, mesmo que a valoração se concentre no objectivo último de assegurar, a nível sistémico e macrojurídico, o funcionamento adequado da máquina administrativa e do aparelho judiciário fiscais, como condição de realização da justiça, sempre se dirá que, no regime em apreço, esse objectivo é levado a cabo por meios que vão para além do estritamente necessário.
Na realidade, não custa representar meios alternativos menos gravosos, designadamente por não acarretarem o sacrifício de bens da esfera pessoal, nem o abandono de garantias judiciárias nucleares para a efectividade do acesso à justiça.
Eles já estão presentes, aliás, no nosso ordenamento jurídico. Refira-se, antes de mais, o regime geral da litigância de má fé, aplicável no processo fiscal (artigos 104.º da Lei Geral Tributária e 122.º, n.º 2, do Código de Procedimento e de Processo Tributário). No próprio procedimento fiscal, está previsto que, em caso de pedido de revisão da matéria colectável fixada por métodos indirectos, possa ser aplicado ao sujeito passivo «um agravamento até 5% da colecta reclamada quando se verificarem cumulativamente as seguintes circunstâncias: a) Provar-se que lhe é imputável a aplicação de métodos indirectos; b) A reclamação ser