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II SÉRIE-C — NÚMERO 33

fiscais, nem tão só da necessidade de o acto tributário se fundar em lei anterior. 24.° «A lei fiscal dSYÇ ÇQlUvT não só o fundamento da

conduta da Administração, mas também os critérios das

decisões dos casos concretos, não dando margem a qualquer discricionariedade ou disponibilidade pela administração fiscal.» (Nuno Sá Gomes, Lições de Direito Fiscal, AAFDL, 1984, Lisboa.)

25.° Na verdade, esta exigência acrescida relativamente à incidência e taxa dos impostos, bem como aos benefícios fiscais e garantias dos contribuintes — elementos cuja determinação cabe exclusivamente à lei, nos termos do artigo 106.°, n.° 2—, aproxima o referido princípio da legalidade tributária muito mais da legalidade penal que do princípio da legalidade administrativa.

26." A Constituição de 1976 foi ainda mais longe e consagrou um princípio de tipicidade tributária, o qual pode ser entendido como corolário do referido princípio da legalidade fiscal óu pode ser considerado autonomamente.

27.° Embora a propósito da Constituição de 1933, não perdem razão de ser — antes pelo contrário — as palavras de Cardoso e Costa:

[...] não permite a Constituição, salvo em medida restrita, que as previsões legislativas aqui necessárias me deixem a possibilidade de definir as matérias indicadas no § 1.° do artigo 70.° por meio de regulamento ou lhe confiram faculdades discricionárias quanto às decisões a- praticar neste sector. [Curso de Direito Fiscal, 2." ed., actualizada. Livraria Almedina, Coimbra, 1972, p. 175.]

• 28.° E afirma o ilustre conselheiro, logo após, que no âmbito da incidência tributária, contudo, nem tal medida estrita é admissível:

A tributação de uma tal competência regulamentar autónoma ou delegada ou de tais poderes discricionários encontra-se inteiramente excluída no domínio de incidência dos impostos: há-de ser sempre a lei a determinar as pessoas, factos e situações a ela sujeitos, lidem.]

29.* E se este princípio se não retirasse da leitura do artigo 106.°, n.° 2, o n.° 3 do mesmo preceito dissiparia quaisquer dúvidas.

30.° A consagração do princípio de nullum tributum sine lege representa uma garantia notável do Estado de direito. Com ele, pretende não só assegurar-se a regra de quod omnes tanget..., como também afastar-se a imprevisibilidade e insegurança dos contribuintes.

31Compreende-se, pois, que a Constituição tenha ido além ao exigir um grau de determinabilidade nas normas tributárias impositivas que afaste, o mais possível, a intervenção de critérios valorativos e decisórios por parte da administração fiscal.

32° A utilização da expressão «determina», no artigo 106.°, n.° 2, não é inocente, nem se deve ao acaso.

33.° Ela importa a taxatividade da norma de incidência, convertendo-a num tipo fechado e, bem assim, impõe um grau elevado de dcasificação do conteúdo conceituai ao legislador fiscal.

34.° Como ensina Alberto Xavier, «no Direito Tributário Material não teriam foros de cidade as normas incompletas ou elásticas» (Conceito e Natureza do Acto Tributário, Ed. A\medina, Coimbra, 1972, p. 550). '

35." As normas de incidência submetem-se, pois, a princípios de legalidade, tipicidade e determinabilidade. 36.° Ora, o artigo lí.°, n.° 1, do CIRS (Decreto-Lei

n.6442-A/88, de 30 de Novembro), por acção"áâ Sua a\{-neat), revela uma falta de densificação tal qué não pode

deixar de considerar-se como norma incompleta, permitindo à administração fiscal que parcialmente se arrogue a determinar a incidência do IRS, no que toca à categoria H.

37.° O problema parece gravitar em torno do conceito de pensão. Este conceito está longe de ser unívoco, como muito bem se reconhece no Código do IRS, 2.* ed., anotada e comentada (Direcção-Geral das Contribuições e Impostos, Lisboa, 1990, p. 125).

38." E apesar de o legislador ter tido a preocupação de enunciar na alínea a) do n.° 1 do artigo 11." um conjunto de prestações pecuniárias integrantes do conceito de pensão, abriu a porta à indeterminação ao fazer considerar pensões «as pensões e subvenções não compreendidas na alínea anterior» [cf. artigo 11.°, n.° 1, alínea b), do CIRS].

39.° O resultado deste expediente é tanto mais gravoso quanto o enunciado da alínea a) se limita a descrever aquilo que forma, sem dúvida, o cerne do conceito de pensão.

40." «A decomposição do conceito em cerne e auréola é própria da maioria dos conceitos jurídicos. O que caracteriza os conceitos indeterminados é que a auréola (Begriffshop) é invulgarmente extensa e difusa e o cerne (Begriffskern) é inusitadamente reduzido» (José Manuel Sérvulo Correia, Legalidade e Autonomia Contratual nos Contratos Administrativos, Ed. Almedina, Coimbra, 1987, p. 120)

41." E discutível tratar-se, aqui, de um exemplo paradigmático de conceito vago e indeterminado. 42.° Contudo, é o mesmo autor quem reconhece que

«não existe uma fronteira nítida entre conceitos determinados e indeterminados, mas apenas uma maior ou menor determinação ou indeterminação» (ob. cit., idem).

43.° O conceito de pensão, para efeitos de tributação em IRS, sofre, seguramente, de alguma indeterminação — acrescida como vimos, pela válvula de abertura que a alínea b) do n.° 1 do artigo 11." introduziu.

44." É relativamente comum a atribuição de designações idênticas a realidades fácticas ou jurídicas substancialmente diferenciadas, potenciando as maiores ambiguidades.

45.° Sirva de exemplo o emprego do conceito de taxa pela lei e, inclusivamente, pela jurisprudência e doutrina. Assim ocorria com a taxa militar e assim se passa com a chamada taxa de radiodifusão .

46.° São verdadeiros impostos (cf. Nuno de Sá Gomes, ob. cit., pp. 93 e seguintes; Pedro Soares Martinez, Manual de Direito Fiscal, Ed. Almedina, Coimbra, 1983, p. 34; António Brás Teixeira, Princípios de Direito Fiscal, vol. i, 3.° ed., Ed. Almedina, Coimbra, 1985, p. 45) e, no entanto, onde ao legislador seriam exigidas particulares cautelas no rigor e precisão da terminologia surgem, por vezes, equívocos e contradições.

47." Tratando-se de uma norma de incidência tributária, como no caso Vertente, este défice de precisão e clareza não pode deixar de afectar a sua validade, por desconformidade com as exigências que decorrem do princípio da legalidade tributária.

48.° A lei enuncia duas áreas de pensões sujeitas à tributação em IRS — aquelas cuja natureza se funda em relações jurídicas de segurança social, às quais foi reconhecida uma natureza própria, e as pensões de alimentos [artigo 11.°, n.° 1, alínea a), do CIRS].